받은 돈을 어떤 약속의 대가로 나눌지 정합니다

기업회계기준서 제1115호 「고객과의 계약에서 생기는 수익」은 모든 수익을 다섯 단계로 인식합니다. ① 계약을 식별하고 ② 수행의무를 식별하며 ③ 거래가격을 산정하고 ④ 거래가격을 수행의무에 배분한 뒤 ⑤ 수행의무를 이행할 때(또는 기간에 걸쳐 이행하는 대로) 수익을 인식합니다. 돈을 받은 날과 수익을 인식하는 날은 다를 수 있고, 그 차이가 계약자산·수취채권·계약부채로 재무상태표에 남습니다. 반품권과 재매입약정은 16장에서 이어서 다룹니다.

계약은 당사자들이 승인하고 각자의 권리와 지급조건을 식별할 수 있으며, 상업적 실질이 있고, 대가의 회수 가능성이 높을 때 이 기준서의 계약이 됩니다. 수행의무는 고객에게 구별되는 재화나 용역(또는 그 묶음)을 이전하기로 한 약속, 또는 실질적으로 같고 이전 방식이 같은 일련의 구별되는 재화·용역입니다. 예컨대 1년 동안 매일 제공하는 청소용역은 하루하루가 구별되지만 기간에 걸쳐 같은 방식으로 이전되므로 하나의 수행의무로 봅니다.

계약 요건을 충족하지 못한 상태에서 고객에게 대가를 받으면, 이전할 의무가 남아 있지 않고 대가 대부분을 받아 환불되지 않거나 계약이 종료되어 환불되지 않을 때까지는 받은 대가를 부채로 인식합니다. 같은 고객과 거의 같은 시기에 맺은 여러 계약은 하나의 상업적 목적으로 일괄 협상했거나 한 계약의 대가가 다른 계약에 좌우되면 하나의 계약으로 결합합니다.

재화나 용역이 구별되려면 두 요건을 모두 충족해야 합니다. 고객이 그 자체로 또는 쉽게 구할 수 있는 다른 자원과 함께 효익을 얻을 수 있어야 하고(구별될 수 있음), 계약 안에서 다른 약속과 별도로 식별할 수 있어야 합니다(계약상 구별). 기업이 여러 재화·용역을 통합해 결합산출물을 만드는 유의적인 용역을 제공하거나, 한 약속이 다른 약속을 유의적으로 변형·고객 맞춤화하거나, 서로 매우 의존적이면 계약상 구별되지 않습니다.

거래가격은 고객에게 약속한 재화·용역을 이전하고 받을 권리를 갖게 될 것으로 예상하는 대가입니다(제3자를 대신해 받는 금액 제외).

거래가격은 계약 개시시점의 개별 판매가격 비율로 각 수행의무에 배분합니다. 개별 판매가격을 관측할 수 없으면 시장평가 조정 접근법, 예상원가 이윤 가산 접근법으로 추정하고, 판매가격이 매우 다양하거나 불확실한 경우에만 잔여접근법을 씁니다. 할인은 원칙적으로 모든 수행의무에 비례 배분하며, 일부 수행의무에만 관련된다는 관측 가능한 증거가 있을 때만 그 의무에 배분합니다. 계약 개시 뒤 개별 판매가격이 변동해도 다시 배분하지 않습니다.

가상 금액으로 배분 순서를 먼저 잡습니다. 장비와 1년 유지보수를 묶어 1,200에 팔고 개별가격이 장비 1,000, 유지보수 500이라면 장비 800, 유지보수 400으로 배분합니다. 연초 장비 인도와 동시에 현금을 받으면 (차) 현금 1,200 / (대) 수익 800, 계약부채 400이고, 3개월 뒤 유지보수 수익 100을 계약부채에서 옮깁니다. 계약서에 유지보수가 "무료"라고 적혀 있어도 구별되는 용역이면 대가를 배분합니다.

2022년 1차 16번 — 계약자산과 수취채권

제품A·B 이전, 대가 10,000은 두 제품을 모두 인도한 뒤에만 받을 권리. A 개별가격 8,000, B는 불확실해 잔여접근법. 20×1.12.15 A 인도, 20×2.1.10 B 인도, 1.15 대금 수령.

답안 예시(자체 풀이, 확정답안과 일치)

• 배분: A 8,000, B 2,000(잔여).
• 20×1년: A 수익 8,000, 대가를 받을 권리가 B 인도라는 조건에 달려 있으므로 계약자산 8,000, 수취채권 0, 계약부채 없음.
• 20×2.1.10: B 수익 2,000, 무조건적 권리가 생겨 수취채권 10,000을 인식하고 계약자산 8,000을 제거 → 계약자산은 8,000 감소.
• 옳지 않은 것은 ⑤("계약자산 2,000 증가").

다음 중 하나에 해당하면 기간에 걸쳐 통제가 이전되어 기간에 걸쳐 수익을 인식합니다.

1. 고객이 기업의 수행에서 제공하는 효익을 동시에 얻고 소비한다.
2. 기업이 만들거나 가치를 높이는 자산을 고객이 그 과정에서 통제한다.
3. 기업이 만든 자산이 기업 자체에는 대체 용도가 없고, 지금까지 수행을 완료한 부분에 대해 집행 가능한 지급청구권이 있다.

어느 것도 아니면 한 시점에 이행하며, 통제 이전 시점은 지급청구권, 법적 소유권, 물리적 점유, 유의적인 위험과 보상, 고객의 인수라는 지표를 종합해 판단합니다.

진행률은 산출법이나 투입법으로 측정합니다. 원가 투입법에서 진행 정도를 나타내지 않는 원가(비정상적 낭비 등)는 제외합니다. 진행률을 합리적으로 측정할 수 없지만 발생원가는 회수할 것으로 예상하면, 측정할 수 있을 때까지 발생원가 범위에서만 수익을 인식합니다.

2021년 1차 22번과 2026년 1차 8번 — 진행률

답안 예시(자체 풀이, 확정답안과 일치)

• 2021년 22번(계약금액 600,000): 20×1년은 진행률 측정 불가 → 수익 = 발생원가 120,000, 이익 0. 20×2년 총원가 500,000, 진행률 60% → 누적 수익 360,000, 당기 수익 240,000 − 원가 180,000 = 공사이익 60,000(③).
• 2026년 8번(계약금액 650,000): 20×1년 진행률 40%, 이익 60,000. 20×2년 총원가 700,000으로 손실 50,000 예상 → 20×2년 인식 손실 = 전체 손실 50,000 + 전기 이익 60,000 = 110,000(④). 예상 손실 중 남은 공사분은 손실부담계약 충당부채로 인식합니다.

추가 재화·용역을 할인된 가격이나 무료로 살 수 있는 선택권이 고객에게 계약을 체결하지 않았으면 받을 수 없는 중요한 권리를 제공하면 별도 수행의무입니다. 누구나 받을 수 있는 할인과 같은 수준이면 중요한 권리가 아닙니다. 선택권의 개별 판매가격은 행사 시 받을 할인에서 계약 없이도 받을 할인을 빼고 행사 가능성을 반영해 추정합니다.

2024년 1차 8번(자체 풀이, 확정답안과 일치): 제품 2,000에 30% 할인권, 모든 고객 10% 할인 예정, 80%가 평균 1,500 구매 예상. 할인권 개별가격 1,500 × (30% − 10%) × 80% = 240, 배분액 2,000 × 240/2,240 = 214(①).

고객충성 포인트는 배분액을 누적 교환 비율로 인식합니다. 예상 교환량이 바뀌면 배분액을 다시 나누지 않고 누적 비율만 새로 계산합니다.

답안 예시(자체 풀이, 확정답안과 일치)

• 2021년 21번: 포인트 배분 1,000,000 × 250,000/1,250,000 = 200,000. 20×2년 말 누적 수익 200,000 × 432,000/480,000 = 180,000 → 계약부채 20,000(②).
• 2026년 9번: 같은 배분 200,000. 20×1년 수익 200,000 × 100,000/250,000 = 80,000, 20×2년 누적 200,000 × 180,000/300,000 = 120,000 → 20×2년 수익 40,000(①).

합의된 규격에 맞는다는 확신만 주는 보증은 수행의무가 아니며 제1037호에 따라 충당부채로 회계처리합니다. 고객이 보증을 별도로 구매할 수 있거나, 규격 확신을 넘어 추가 용역을 제공하면 용역유형 보증으로 별도 수행의무이고 거래가격을 배분합니다. 법률이 보증을 요구하면 확신유형일 가능성이 높고, 보증기간이 길수록 용역유형일 가능성이 높습니다.

2024년 2차 문제1 물음2(10점)

로봇청소기 1,000대를 대당 20,000에 20×1년 12월 31일 판매. 기본 1년 무상보증(확신유형), 대당 2,000(개별 판매가격)을 더 내면 2년 연장. 400대가 연장 구매. 보증비용 추정 기본 500,000, 연장 700,000. 실제 총 보증비용 20×2년 520,000, 20×3년 245,000.

지적재산 라이선스가 접근권(라이선스 기간에 기업이 지적재산에 유의적 영향을 주는 활동을 할 것으로 기대)이면 기간에 걸쳐, 사용권(부여 시점의 지적재산을 사용)이면 한 시점에 수익을 인식합니다. 다만 판매기준·사용기준 로열티는 추정해 미리 넣지 않고, 고객의 후속 판매·사용이 일어날 때와 관련 수행의무를 이행할 때 중 나중에 인식합니다.

2023년 1차 9번(자체 풀이, 확정답안과 일치): 설비 대가 1,500,000은 설비 이전 때, 로열티 3%는 11·12월 매출 15,000,000에 대해 450,000 → 20×1년 수익 1,950,000(⑤).

다른 당사자가 재화·용역을 제공하는 거래에서는 기업이 본인인지 대리인인지부터 봅니다. 고객에게 이전하기 전에 기업이 그 재화·용역을 통제하면 본인으로 총액을 수익으로 인식하고, 통제하지 않고 다른 당사자가 제공하도록 주선만 하면 대리인으로 수수료(순액)만 수익으로 인식합니다. 통제 판단의 지표는 약속 이행에 대한 주된 책임, 이전 전후의 재고위험, 가격 결정 재량입니다. 위탁판매에서 수탁자가 대리인이라 판매수수료만 수익이 되는 것이 대표적인 예입니다.

2025년 1차 20번(자체 풀이, 확정답안과 일치): 기계 1,500,000·유지보수 500,000의 개별가격으로 1,800,000 배분 → 기계 1,350,000, 유지보수 450,000(연 90,000). 20×1년 수익 1,440,000. 20×2년 초 남은 용역을 축소해 200,000으로 합의, 이전 용역과 구별되므로 전진 처리 → 연 50,000. 답 ①.

구별되는 약속을 찾고, 거래가격은 변동대가 제약까지 반영해 개시시점 개별가격 비율로 나누며, 배분액에 이행 비율을 곱합니다. 조건부 권리는 계약자산, 무조건 권리는 채권, 선수는 계약부채이고, 규격 보증은 충당부채, 별도 구매 보증은 수행의무, 로열티는 판매가 일어난 뒤입니다.