올해 낼 세금과 미래 세효과를 나눕니다

법인세비용은 올해 세무서에 낼 금액(당기법인세)과, 올해 거래가 미래 과세소득을 늘리거나 줄이는 효과(이연법인세)의 합입니다. 기업회계기준서 제1012호 「법인세」는 이 둘을 자산·부채 접근법으로 연결합니다. 먼저 재무상태표의 자산·부채마다 세무기준액을 구하고, 장부금액과의 차이 가운데 미래에 사라질 부분(일시적차이)에 세율을 곱해 이연법인세자산·부채를 잡습니다. 손익계산서의 법인세비용은 그 결과로 역산됩니다.

시험은 세 층을 묻습니다. ① 과세소득과 당기법인세 계산, ② 일시적차이·결손금의 인식 한도와 적용세율, ③ 세효과를 당기손익·기타포괄손익·자본 중 어디로 보내는가. 계산형은 세무조정표를 주고 "법인세비용은?"을, 문장형은 인식 예외·측정·상계 조건을 뒤집은 선택지를 냅니다.

당기법인세는 회계기간의 과세소득(세무상결손금)에 대하여 납부할(환급받을) 법인세액입니다. 당기와 과거기간에 대한 당기법인세 중 납부되지 않은 부분은 부채로, 이미 납부한 금액이 납부해야 할 금액을 초과하면 그 초과분은 자산으로 인식합니다. 과거기간의 당기법인세를 환급받기 위해 소급공제할 수 있는 세무상결손금과 관련된 혜택도 자산으로 인식합니다. 측정은 보고기간말까지 제정되었거나 실질적으로 제정된 세율과 세법으로, 과세당국에 납부할(환급받을) 것으로 예상되는 금액입니다.

시험 문제의 세무조정은 가정입니다. "접대비 한도초과액은 일시적차이가 아니다", "감가상각비 한도초과액은 20×3년부터 1/4씩 소멸한다"처럼 문제가 준 성격 규정을 그대로 따르면 됩니다. 실제 법인세법의 손금 규정을 끌어오지 않습니다.

자산의 세무기준액은 자산의 장부금액이 회수될 때 기업에 유입될 과세대상 경제적효익에서 세무상 차감될 금액입니다. 그 경제적효익이 과세대상이 아니라면 세무기준액은 장부금액과 같습니다. 부채의 세무기준액은 장부금액에서 미래에 세무상 공제될 금액을 차감한 금액이고, 선수수익은 장부금액에서 미래에 과세되지 않을 수익을 차감한 금액입니다. 2023년 1차 18번 ①은 자산 세무기준액을 "가산될 금액"으로 바꿔 놓은 오답이었습니다.

일시적차이는 장부금액과 세무기준액의 차이입니다. 미래에 과세소득을 늘리면 가산할 일시적차이, 줄이면 차감할 일시적차이입니다. 벌금·접대비 한도초과처럼 미래에 반전되지 않는 차이는 일시적차이가 아니므로 이연법인세를 만들지 않고, 당기 과세소득에만 영향을 줍니다.

감가상각으로 확인합니다. 기계 원가 1,000에 회계상 상각 200, 세무상 공제 300이면 기말 장부금액 800, 세무기준액 700입니다. 앞으로 회수할 800 중 공제는 700뿐이므로 미래 과세소득이 100 늘어나는 가산할 일시적차이이고, 세율 20%이면 이연법인세부채 20입니다. 세전이익이 500이면 과세소득은 500 + 200 − 300 = 400, 당기법인세 80, 법인세비용은 80 + 20 = 100으로 세전이익 × 세율과 같아집니다. 영구적차이가 없으면 법인세비용이 세전이익 × 세율에 수렴한다는 점이 계산의 검산 장치입니다.

모든 가산할 일시적차이에 대하여 이연법인세부채를 인식합니다. 예외는 (1) 영업권을 최초로 인식할 때, (2) 사업결합이 아니고 거래 당시 회계이익과 과세소득에 영향을 미치지 않으며 동일한 금액의 가산할·차감할 일시적차이를 생기게 하지 않는 거래에서 자산·부채를 최초로 인식할 때, (3) 종속기업·관계기업 투자 등에서 투자자가 일시적차이의 소멸 시점을 통제할 수 있고 예측 가능한 미래에 소멸하지 않을 가능성이 높을 때입니다. (2)의 괄호 조건 때문에 리스나 복구충당부채처럼 같은 금액의 차이가 동시에 생기는 거래에는 최초인식 예외를 쓰지 않습니다.

차감할 일시적차이는 그것이 사용될 수 있는 과세소득이 발생할 가능성이 높은 범위 안에서 이연법인세자산으로 인식합니다. 미사용 세무상결손금과 세액공제도 같은 조건으로 이연법인세자산을 인식합니다. 결손금이 쌓였다는 사실 자체가 미래 과세소득이 없을 수 있다는 강한 증거이므로, 최근 결손 이력이 있으면 충분한 가산할 일시적차이나 설득력 있는 다른 증거가 필요합니다.

매 보고기간말에 이연법인세자산의 장부금액을 검토해, 혜택을 사용할 과세소득이 발생할 가능성이 더 이상 높지 않으면 감액합니다. 반대로 인식하지 않았던 이연법인세자산도 재검토하여 회수 가능성이 높아진 범위까지 인식합니다.

이연법인세자산·부채는 보고기간말까지 제정되었거나 실질적으로 제정된 세율(세법)에 근거하여 자산이 실현되거나 부채가 결제될 회계기간에 적용될 것으로 기대되는 세율로 측정합니다. 차이가 소멸하는 연도마다 세율이 다르면 연도별 소멸액에 각 연도 세율을 곱합니다. 과세대상수익의 수준에 따라 세율이 다르면 차이가 소멸될 것으로 예상되는 기간의 과세소득에 적용될 것으로 기대되는 평균세율을 씁니다. 측정에는 보고기간말에 기업이 자산·부채의 장부금액을 회수하거나 결제할 것으로 예상되는 방식에 따른 세효과를 반영합니다. 재평가모형을 적용하는 비상각자산(토지 등)의 재평가에서 생긴 이연법인세는 매각을 통해 회수될 경우의 세효과로 측정하고, 공정가치모형을 적용하는 투자부동산은 장부금액이 매각으로 회수된다는 반증 가능한 추정을 둡니다. 사용으로 회수하느냐 팔아서 회수하느냐에 따라 세율이나 세무기준액이 달라지는 경우가 있기 때문입니다.

당기법인세와 이연법인세는 원칙적으로 당기손익으로 인식하지만, 같은 기간이나 다른 기간에 당기손익 이외로 인식되는 항목과 관련된 것은 그 항목을 따라갑니다. 재평가잉여금·FVOCI 평가손익처럼 기타포괄손익으로 인식한 항목의 세효과는 기타포괄손익으로, 자기주식처분이익처럼 자본에 직접 인식한 항목의 세효과는 자본에 직접 반영합니다. 사업결합에서 생긴 이연법인세는 영업권(염가매수차익)에 반영합니다. 그래서 "법인세비용 = 당기법인세 ± 이연법인세 변동"이라는 식은 OCI·자본 몫을 뺀 뒤에만 성립합니다.

2024년 1차 22번 ③은 "상계권리가 있는 경우 또는 순액결제 의도가 있는 경우"라고 써서 틀렸습니다. 재무상태표에서 유동·비유동을 구분할 때 이연법인세자산·부채는 유동으로 분류하지 않습니다.

2022년 23번: 세전이익 500,000, 전기 감가상각비 한도초과 소멸 (80,000), 접대비 한도초과 130,000, 기말 미소멸 차감할 일시적차이 160,000, 기초 이연법인세자산 48,000, 세율 20%. 과세소득 550,000 → 당기법인세 110,000. 기말 이연법인세자산 32,000으로 16,000 감소 → 법인세비용 126,000(③).

2023년 21번: 세전이익 1,000,000, 자기주식처분이익 20,000(자본), 재고자산평가손실 부인 30,000(차감할 차이), 접대비 한도초과 50,000, 재평가 토지 증가 100,000(OCI, 가산할 차이). 과세소득 = 1,000,000 + 20,000 + 30,000 + 50,000 = 1,100,000 → 당기법인세 220,000. 이연법인세자산 6,000은 손익, 이연법인세부채 20,000은 OCI, 자기주식처분이익 몫 4,000은 자본으로 보냅니다. 법인세비용 = 220,000 − 6,000 − 4,000 = 210,000(③).

20×1년 세전이익 500,000에 재고자산평가손실 20,000(20×2년 소멸), 제품보증충당부채 15,000(20×2년부터 1/3씩 소멸), 정기예금 미수이자 20,000(20×2년 3월 수취), 국세과오납 환급금이자 5,000, 벌금 10,000. 세율은 20×2년까지 20%, 20×1년 말 개정으로 20×3년 25%, 20×4년 이후 30%.

답안 예시(자체 풀이)

(1) 20×1년 말 이연법인세자산 = 20,000×20% + 5,000×(20% + 25% + 30%) = 4,000 + 3,750 = 7,750, 이연법인세부채 = 20,000×20% = 4,000. 환급금이자와 벌금은 영구적차이.

(2) 20×2년 과세소득 = 700,000 − 20,000(재고 소멸) − 5,000(보증 소멸) + 20,000(미수이자 소멸) − 12,000(FVPL 평가이익) + 40,000(감가상각비 한도초과) + 8,000(자기주식처분이익) + 30,000(접대비) = 761,000, 당기법인세 152,200. 기말 이연법인세자산 = 보증 잔여 5,000×25% + 5,000×30% + 감가 10,000×25% + 30,000×30% = 2,750 + 11,500 = 14,250 → 6,500 증가. 기말 이연법인세부채 = 12,000×25% = 3,000 → 1,000 감소. 자기주식처분이익 몫 8,000×20% = 1,600은 자본. 법인세비용 = 152,200 − 6,500 − 1,000 − 1,600 = 143,100.

세전이익 120,000, 감가상각부인 20,000·제품보증충당부채 5,000(유보, 차감할 차이), 미수수익 10,000·매도가능금융자산 5,000(손금산입 유보, 가산할 차이), 매도가능 평가이익 5,000(익금산입 기타), 접대비 10,000, 세액공제 8,000, 세율 20%, 원천납부 10,000, 상계 조건 충족.

답안 예시(자체 풀이)

• 당기법인세 21,000(과세소득 145,000×20% − 8,000). 이연법인세자산 25,000×20% = 5,000, 이연법인세부채 15,000×20% = 3,000 중 평가이익 몫 1,000은 OCI.
• ① 법인세비용 = 21,000 − 5,000 + 2,000 = 18,000, ② 기타포괄이익 5,000 − 1,000 = 4,000, ③ 이연법인세자산 2,000(상계 후), ④ 이연법인세부채 0, ⑤ 당기법인세부채 11,000(21,000 − 10,000 상계).
• 평균유효세율 18,000 ÷ 120,000 = 15%. 차이 원인: 120,000×20% = 24,000에 접대비 10,000×20% = 2,000 가산, 세액공제 8,000 차감.
• [물음 2-1] 미사용 세무상결손금의 이월액, 미사용 세액공제의 이월액. [물음 2-2] 위 비교 포인트 표의 이연법인세 상계 조건.

과세소득 × 세율이 당기법인세, (장부금액 − 세무기준액)의 일시적차이 × 소멸 연도 세율이 이연법인세이며, 부채는 원칙적으로 전부·자산은 과세소득 가능성 범위에서, 할인하지 않고, 세효과는 원래 항목을 따라 손익·OCI·자본·영업권으로 가고, 상계는 권리 "그리고" 의도가 함께 있을 때만 합니다.