공동사업의 이익은 사업장에서 계산해 나누고, 결손금은 정해진 순서로 공제합니다

두 사람이 가게를 함께 운영하면 가게의 이익부터 구합니다. 각자의 다른 소득을 먼저 섞거나, 공동사업장 전체의 세금을 낸 뒤 나누는 방식이 아닙니다. 공동사업장을 1거주자로 보아 소득금액을 계산하고, 그 소득을 손익분배비율로 공동사업자에게 나눈 뒤 개인별 계산으로 넘깁니다(제43조 제1항·제2항). 가족끼리 손익분배비율을 꾸며 소득을 쪼개면 그 몫을 주된 공동사업자에게 합칩니다(같은 조 제3항).

손실이 났을 때도 순서가 있습니다. 누구에게 귀속되는 결손금인지, 어떤 사업에서 난 결손금인지, 어느 소득에서 어떤 순서로 뺄 수 있는지를 차례로 봅니다(제45조). 중소기업은 직전 과세기간 세액을 돌려받는 소급공제도 있습니다(제85조의2).

사업소득이 발생하는 사업을 공동으로 경영하고 손익을 분배하는 공동사업은 그 사업장(공동사업장)을 1거주자로 보아 공동사업장별로 소득금액을 계산합니다(제43조 제1항). 경영에 참여하지 않고 출자만 하는 출자공동사업자가 있는 공동사업도 포함합니다. 소득금액 계산 규정은 공동사업장을 한 사람의 사업자처럼 적용합니다. 예를 들어 업무용승용차의 업무전용자동차보험 미가입 규정은 공동사업장을 1사업자로 봅니다(시행령 제78조의3 제4항 제2호 괄호).

공동사업에서 발생한 소득금액은 공동사업자 간에 약정된 손익분배비율에 따라 분배합니다. 약정된 손익분배비율이 없으면 지분비율에 따릅니다(제43조 제2항). 출자비율과 손익분배비율이 다르게 주어지면 약정된 손익분배비율이 먼저입니다.

출자공동사업자. 공동사업의 경영에 참여하지 않고 출자만 하는 자로서, ① 공동사업에 성명 또는 상호를 사용하게 한 자, ② 공동사업에서 발생한 채무에 대해 무한책임을 부담하기로 약정한 자가 아닌 자입니다(시행령 제100조 제1항). 출자공동사업자에게 분배되는 손익분배비율 해당액은 사업소득이 아니라 배당소득이고(제17조 제1항 제8호), 무조건 종합과세되며 원천징수세율은 100분의 25입니다(2장). 경영 불참만으로 출자공동사업자가 되지 않는다는 점이 함정입니다.

예제 1 출자비율과 손익분배비율이 다를 때

A·B·C의 공동사업장 사업소득금액이 6,000(만원)입니다. 출자비율은 A 40%, B 40%, C 20%이고 적법한 손익분배 약정은 A 50%, B 30%, C 20%입니다. C는 경영에 참여하지 않고 출자만 하며 성명·상호 사용이나 무한책임 약정이 없습니다. 특수관계 합산 사유는 없습니다.

• A: 6,000 × 50% = 3,000 (사업소득)
• B: 6,000 × 30% = 1,800 (사업소득)
• C: 6,000 × 20% = 1,200 (출자공동사업자의 배당소득, 제17조 제1항 제8호)

출자비율 40:40:20으로 나누면 약정을 놓친 것이고, C의 몫을 사업소득으로 적으면 소득 구분을 놓친 것입니다. C의 1,200은 금융소득 2천만원 비교에 넣지 않고 무조건 종합과세하며, 지급 시 25%로 원천징수합니다.

거주자 1인과 그의 특수관계인이 공동사업자에 포함되어 있는 경우로서 손익분배비율을 거짓으로 정하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있으면, 그 특수관계인의 소득금액은 주된 공동사업자의 소득금액으로 봅니다(제43조 제3항).

요건 1: 특수관계인. 거주자 1인과 국세기본법 시행령 제1조의2 제1항부터 제3항까지의 관계(친족관계·경제적 연관관계·경영지배관계)에 있는 자로서 생계를 같이 하는 자입니다(시행령 제100조 제2항). 해당 여부는 과세기간 종료일 현재의 상황으로 판단합니다(같은 조 제3항). 자녀라도 결혼해 별도 세대를 이루고 생계를 달리하면 이 규정의 특수관계인이 아닙니다.

요건 2: 합산 사유(시행령 제100조 제4항). ① 공동사업자가 제출한 신고서와 첨부서류에 기재한 사업의 종류, 소득금액 내역, 지분비율, 약정된 손익분배비율, 공동사업자 간의 관계 등이 사실과 현저하게 다른 경우, ② 공동사업자의 경영참가, 거래관계, 손익분배비율, 자산·부채 등 재무상태를 고려할 때 조세를 회피하기 위하여 공동으로 사업을 경영하는 것이 확인되는 경우입니다.

주된 공동사업자. 손익분배비율이 큰 공동사업자입니다. 손익분배비율이 같으면 ① 공동사업소득 외의 종합소득금액이 많은 자, ② 그것도 같으면 직전 과세기간의 종합소득금액이 많은 자, ③ 그것도 같으면 해당 사업에 대한 종합소득과세표준을 신고한 자의 순서입니다(시행령 제100조 제5항).

연대납세의무. 공동사업자는 원칙적으로 공동사업자별로 납세의무를 집니다. 다만 주된 공동사업자에게 합산과세되는 소득금액에 대해서는 주된 공동사업자의 특수관계인이 손익분배비율에 해당하는 그의 소득금액을 한도로 주된 공동사업자와 연대하여 납세의무를 집니다(제2조의2 제1항).

사업자가 비치·기록한 장부에 의하여 사업소득금액을 계산할 때 발생한 결손금은 그 과세기간의 종합소득과세표준을 계산할 때 근로소득금액 → 연금소득금액 → 기타소득금액 → 이자소득금액 → 배당소득금액의 순서로 공제합니다(제45조 제1항). 퇴직소득·양도소득에서는 공제하지 않습니다.

부동산임대업 결손금의 제한. 부동산 또는 부동산상의 권리를 대여하는 사업, 공장재단·광업재단 대여사업, 대통령령으로 정하는 채굴권 대여사업(부동산임대업)에서 발생한 결손금은 종합소득 과세표준 계산 시 공제하지 않습니다. 다만 주거용 건물 임대업은 예외입니다(제45조 제2항). 상가 임대의 손실은 근로소득에서도 배당소득에서도 빼지 못하고, 주택 임대의 손실은 일반 사업 결손금처럼 공제합니다.

금융소득의 제한. 제62조의 비교과세를 하는 경우, 종합과세되는 이자·배당소득 중 원천징수세율을 적용받는 부분은 결손금·이월결손금의 공제대상에서 제외하고, 기본세율을 적용받는 부분은 사업자가 그 범위에서 공제 여부와 금액을 결정할 수 있습니다(제45조 제5항).

예제 3 금융소득이 섞인 당기 결손금

장부로 계산한 제조업 결손금 900(만원), 근로소득금액 300이 있습니다. 비교과세 대상 금융소득 중 기본세율 적용 부분이 400, 원천징수세율 적용 부분이 2,000으로 확정되어 있고 결손금을 최대한 공제하려 합니다.

근로에서 300을 먼저 공제하고, 남은 600 중 금융소득의 기본세율 적용 부분 400까지 선택해 공제합니다. 원천징수세율 적용 부분 2,000에서는 공제할 수 없으므로(제45조 제5항) 200이 이월결손금으로 남습니다.

부동산임대업에서 발생한 결손금과 당기 공제 후 남은 결손금(이월결손금)은 발생한 과세기간의 종료일부터 15년 이내에 끝나는 과세기간의 소득금액을 계산할 때 먼저 발생한 과세기간의 이월결손금부터 순서대로 공제합니다(제45조 제3항).

• 일반 이월결손금: 사업소득금액 → 근로 → 연금 → 기타 → 이자 → 배당의 순서(제1호). 당기 공제와 달리 사업소득금액이 맨 앞입니다.
• 부동산임대업 이월결손금: 부동산임대업의 소득금액에서만 공제(제2호).
• 국세부과 제척기간이 지난 후에 그 이전 과세기간의 이월결손금이 확인되면 공제하지 않습니다(같은 항 단서).
• 당기 결손금과 이월결손금이 함께 있으면 당기 결손금을 먼저 공제합니다(같은 조 제6항).
• 추계신고하거나 추계조사결정하면 이월결손금 공제를 적용하지 않습니다. 천재지변 등 불가항력으로 장부가 멸실된 경우는 예외입니다(같은 조 제4항).
• 채무면제이익 등으로 보전에 충당된 이월결손금(제26조 제2항)은 공제할 이월결손금에서 제외합니다(시행령 제101조 제3항).

예제 2 당기분과 오래된 이월분

2026년 일반 사업의 당기 결손금 300, 근로소득금액 1,500, 공제 가능한 일반 이월결손금 2022년분 900·2024년분 600이 있습니다(단위 만원).

1. 당기 결손금 300을 근로소득에서 먼저 공제: 근로 1,200 남음.
2. 2022년분 900 공제: 근로 300 남음.
3. 2024년분 중 300 공제: 근로 0.
4. 이월 잔액은 2024년분 300입니다. 발생연도를 함께 적어야 15년 기한을 관리할 수 있습니다.

조세특례제한법상 중소기업을 경영하는 거주자가 그 중소기업의 사업소득금액 계산에서 이월결손금(부동산임대업 이월결손금 제외)이 발생하면, 직전 과세기간의 그 중소기업 사업소득에 부과된 종합소득 결정세액을 한도로 소급공제세액을 환급신청할 수 있습니다(제85조의2 제1항).

• 계산: 직전 과세기간의 해당 중소기업 종합소득산출세액 − (직전 과세기간 과세표준에서 소급공제받으려는 이월결손금을 뺀 금액에 직전 과세기간 세율을 적용한 해당 중소기업 산출세액)(시행령 제149조의2 제2항). 소급공제받으려는 금액은 직전 과세기간의 과세표준이 한도입니다.
• 요건: 결손금 발생 과세기간과 직전 과세기간의 소득세를 각각 신고기한까지 신고했어야 하고(제85조의2 제4항), 과세표준확정신고기한까지 환급을 신청해야 합니다(같은 조 제2항).
• 소급공제한 이월결손금은 이월공제를 적용할 때 이미 공제받은 금액으로 봅니다(같은 조 제1항 후단).
• 이후 결손금 과세기간의 경정으로 이월결손금이 줄거나, 직전 과세기간 경정으로 환급세액이 줄거나, 중소기업 요건을 갖추지 않고 환급받았으면 환급세액과 이자상당액을 징수합니다(같은 조 제5항).

2017년 세법학 1부 문제 2. 甲(부)·乙(모)·丙(자)·丁(자)이 공동사업자인 제조업 A기업. 甲·乙·丁은 동거하고 丙은 결혼해 별도세대입니다. 丙을 제외한 공동사업자의 손익분배비율·출자비율은 사실과 다르게 임의로 정한 것으로 확인되었습니다. 신고된 손익분배비율은 甲 30%, 乙 20%, 丙 25%, 丁 25%, 공동사업장 사업소득금액은 40억원입니다.

답안 예시(물음 2, 현행 법령 기준):

1. 특수관계인: 乙(배우자)과 丁(자녀)은 甲과 친족관계이고 생계를 같이하므로 특수관계인입니다. 丙은 친족이지만 별도세대를 이루어 생계를 같이하지 않으므로 합산 대상 특수관계인이 아닙니다(시행령 제100조 제2항).
2. 합산 사유: 甲·乙·丁의 손익분배비율이 사실과 다르게 정해졌으므로 시행령 제100조 제4항 제1호의 사유가 있습니다.
3. 주된 공동사업자: 손익분배비율이 가장 큰 甲(30%)입니다(제43조 제3항).
4. 소득금액: 丙은 약정대로 40억원 × 25% = 10억원. 乙의 몫 8억원과 丁의 몫 10억원은 甲의 소득금액으로 보므로 甲은 12억원 + 8억원 + 10억원 = 30억원, 丁은 0원입니다.
5. 연대납세의무: 乙은 8억원, 丁은 10억원을 한도로 甲에게 합산된 소득금액에 대한 소득세를 甲과 연대하여 납부할 의무를 집니다(제2조의2 제1항).

물음 3(乙의 임대료)은 乙이 공동명의 사업장 건물·토지의 자기 지분을 공동사업에 무상으로 사용하게 한 사안입니다. 특수관계인에게 자산을 무상으로 제공해 조세 부담을 부당하게 감소시킨 경우에 해당하는지(제41조, 시행령 제98조 제2항 제2호)를 요건별로 검토하는 것이 답안의 축입니다. 공동사업장에 대한 무상 제공이 부당행위계산 부인의 대상 거래인지, 그 판단 기준은 무엇인지는 사실관계에 따라 결론이 달라질 수 있어 이 교재는 단정하지 않습니다. 소유자 감수 필요.

2024년 세무회계 문제 3 물음 1(합산 부분). 甲·乙(아들)·丙(며느리)이 60:30:10으로 공유한 주택 3채의 임대 공동사업에서 신고 손익분배비율(20:50:30)이 허위이고 실제 비율은 지분율과 같으며, 乙·丙은 甲과 생계를 같이하고 조세회피 목적의 공동경영이 확인되었습니다. 특수관계와 합산 사유(시행령 제100조 제4항 제1호·제2호)가 모두 있고, 실제 손익분배비율이 가장 큰 甲이 주된 공동사업자이므로 乙·丙의 몫은 甲의 소득금액으로 봅니다. 공동사업장 소득금액 전액이 甲의 종합과세 사업소득금액이 됩니다. 금액 계산은 6장에서 이어 봅니다.

공동사업은 사업장 단위로 계산해 약정 비율(없으면 지분비율)로 나누고, 생계를 같이하는 특수관계인 + 거짓 비율 등 사유가 있으면 특수관계인의 공동사업 몫만 주된 공동사업자에게 합칩니다. 결손금은 당기분 먼저(근로부터), 이월분은 오래된 것부터(사업소득부터) 15년, 상가 임대 결손금은 임대소득에서만, 소급공제는 중소기업·비임대업·직전 과세기간뿐입니다.