손금은 사업 관련성에서 출발해 법이 막는 비용을 걸러 냅니다

익금이 순자산 증가에서 출발하듯, 손금은 순자산 감소에서 출발합니다. 그러나 순자산을 줄였다고 모두 손금은 아닙니다. 주주에게 돌려준 돈은 자본거래이고, 벌금은 사회가 부과한 제재이며, 지배주주에게 다른 직원보다 더 준 급여는 이익 분배에 가깝습니다. 이 장은 손금 판단의 총론을 세 단계로 정리합니다. ① 순자산을 줄이는 사업 관련 손비인가(제19조, 시행령 제19조), ② 자본거래·잉여금 처분인가(제20조), ③ 세금·공과금·벌과금·징벌적 손해배상·과다경비처럼 법이 손금에서 막는 항목인가(제21조·제21조의2·제26조). 개별 한도가 있는 항목(감가상각 8장, 대손 9장, 퇴직급여 10장, 기업업무추진비 11장, 기부금 12장, 지급이자 13장, 업무용승용차·업무무관비용 14장)은 뒤에서 차례로 다룹니다.

손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분과 법에서 규정하는 것을 제외하고 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용, 곧 손비의 금액입니다(제19조 제1항). 손비는 법과 다른 법률에서 달리 정한 것을 제외하고 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 것으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것이어야 합니다(같은 조 제2항). 사업 관련성은 공통 요건이고, 통상성과 수익 관련성은 둘 중 하나면 됩니다.

시행령 제19조는 손비를 예시합니다. 시험에 자주 나오는 것만 추리면 다음과 같습니다.

결산을 확정할 때 잉여금의 처분을 손비로 계상한 금액과, 주식할인발행차금(액면미달 발행 시 그 미달액과 신주발행비의 합계액)은 손금에 산입하지 않습니다(제20조). 신주를 발행하면서 낸 등록면허세·수수료를 비용으로 적었다면 자본거래 비용이므로 손금불산입하고 기타로 처분합니다. 반대로 사채를 발행하며 쓴 비용은 사채할인발행차금에 포함되어 상각을 통해 손금이 됩니다(시행령 제71조 제3항, 6장).

의무불이행에는 간접국세의 징수불이행·납부불이행과 그 밖의 의무불이행이 포함됩니다(시행령 제21조). 부가가치세 매입세액은 원칙적으로 손금불산입이지만 면세되는 경우와 대통령령이 정하는 경우는 예외입니다. 부가가치세법 제39조 제1항 제5호(개별소비세 과세대상 자동차의 구입·임차·유지 관련)와 제6호(기업업무추진비 관련)의 불공제 매입세액, 그 밖에 법인이 부담한 사실이 확인되는 매입세액으로서 시행규칙이 정하는 것은 손금이 됩니다(시행령 제22조 제1항). 의제매입세액으로 공제받은 금액은 원재료 매입가액에서 뺍니다(같은 조 제2항).

세금이 비용이 아니라 원가인 경우도 구별합니다. 취득세(농어촌특별세·지방교육세 포함)·등록면허세는 자산의 취득가액에 들어가므로(시행령 제72조 제2항 제1호) 비용으로 적었다면 손금불산입(유보)하고, 감가상각자산이면 즉시상각의제로 감가상각비와 합산해 시부인합니다(제23조 제4항, 8장). 중과세율로 낸 취득세도 벌과금이 아니라 취득부대비용입니다.

손해배상금 중 실제 발생한 손해를 초과하여 지급하는 금액으로서 대통령령이 정하는 금액은 손금에 산입하지 않습니다(제21조의2). 대상은 시행령 별표 1의 법률이나 외국 법령에 따라 지급한 손해배상액 중 실제 손해액 초과분입니다(시행령 제23조 제1항). 실제 손해액이 분명하지 않으면 지급액 × (배수 상한 − 1) ÷ 배수 상한을 손금불산입 대상으로 봅니다(같은 조 제2항). 상한 3배 법률에 따라 450을 배상했다면 300을 부인하고 150을 인정합니다. 벌과금과 달리 전액 부인이 아니라는 점이 핵심입니다.

인건비, 복리후생비, 여비·교육훈련비, 공동 조직·사업 운영 비용, 그 밖에 업무와 직접 관련이 적은 경비 중 과다하거나 부당하다고 인정되는 금액은 손금에 산입하지 않습니다(제26조). 구체적 기준은 시행령에 있습니다.

인건비(시행령 제43조). 임원·직원에게 이익처분으로 지급하는 상여금은 손금불산입이고, 합명·합자회사 노무출자사원의 보수도 이익처분 상여로 봅니다(제1항). 임원 상여금 중 정관·주주총회·사원총회·이사회 결의로 정한 급여지급기준을 초과한 금액(제2항), 지배주주등(특수관계자 포함)인 임원·직원에게 정당한 사유 없이 같은 직위의 지배주주등 외의 임원·직원보다 초과 지급한 보수(제3항)도 손금불산입입니다. 지배주주등은 발행주식총수의 1% 이상을 소유한 주주등으로서 특수관계자와 합한 지분이 가장 많은 주주등입니다(제7항). 비상근 임원 보수는 부당행위계산 부인에 해당하지 않으면 손금이고(제4항), 해산으로 퇴직하는 임직원의 해산수당·퇴직위로금은 최종 사업연도의 손금입니다(제5항). 퇴직급여와 퇴직연금은 10장에서 봅니다.

예제 — 인건비 부인은 대상자부터 가립니다

직원 급여 8,000, 이사회가 정한 임원 상여 지급기준 금액 600, 실제 임원 상여 900, 이익잉여금 처분으로 직원들에게 준 상여 200, 지배주주의 아들인 과장에게 같은 직위 다른 과장보다 정당한 사유 없이 더 준 급여 150을 모두 비용으로 적었습니다(단위 만원). 손금불산입은 임원 상여 초과 300(상여), 이익처분 상여 200(상여), 지배주주 특수관계 과장 초과분 150(상여)으로 합계 650입니다. 직원 성과급에 임원 지급기준을 적용하거나, 임원 상여 900을 통째로 부인하면 대상과 범위를 혼동한 답입니다. 부인된 300은 뒤에 그 임원의 퇴직급여 한도를 계산할 때 총급여에서 빠집니다(10장). 2022년 2차 세무회계 문제 1 <자료 3>도 임원상여금 한도초과액과 지배주주 특수관계 직원의 초과 급여를 총급여 자료에 섞어 두었습니다.

복리후생비(시행령 제45조). 임직원(파견근로자 포함)을 위해 지출한 복리후생비 중 직장체육비·직장문화비·직장회식비, 우리사주조합 운영비, 국민건강보험·노인장기요양보험의 사용자 부담 보험료·부담금, 직장어린이집 운영비, 고용보험 사용자 부담 보험료, 그 밖에 사회통념상 타당한 범위의 경조사비 등 유사 비용만 손금입니다. 열거 외 비용은 손금불산입합니다.

여비·교육훈련비(시행령 제46조). 임원이나 직원이 아닌 지배주주등(특수관계자 포함)에게 지급한 여비·교육훈련비는 손금불산입입니다.

공동경비(시행령 제48조). 다른 자와 조직·자산·사업을 공동으로 운영하며 생긴 손비는 분담기준을 넘는 금액을 손금불산입합니다. 출자 공동사업은 출자비율, 비출자 공동사업자 사이에 특수관계가 있으면 매출액 총액과 총자산가액 총액 중 선택한 기준(선택하지 않으면 직전 사업연도 매출액, 선택하면 5개 사업연도 계속 적용), 특수관계가 없으면 약정 분담비율(없으면 앞의 비율)입니다(제1항).

답안 예시(자체 풀이)

징벌적 손해배상 부인액의 처분과 개발부담금을 토지 원가로 보는 점은 조문에 직접 쓰여 있지 않은 해석이므로 소유자 감수 필요 사항입니다. 항목 5(비출자임원 퇴직금)는 10장에서 이어 풉니다.

2025년 1차 67번(손비의 범위). 손비인 것은 특수관계인으로부터 자산을 저가 계상 양수한 경우 실제 취득가액과 장부가액 차이의 감가상각비 상당액(시행령 제19조 제5호의2 나목), 광업의 탐광을 위한 개발비(제12호), 우리사주조합에 출연하는 자사주 장부가액(제16호)의 3개입니다. 대손세액공제를 받은 매출세액미수금(제8호 괄호), 경상경비 외 목적의 협회 회비(시행규칙 제10조 제2항), 유족에게 지속적으로 지급하는 학자금(제21호의 "일시적"), 할인율 변동에 따른 책임준비금 평가액 증가분(제23호 괄호)은 손비가 아닙니다. 확정답안 ③(3개)과 일치합니다.

2021년 1차 65번(세금과공과). 손금불산입 합계는 교통사고 벌과금 1,500,000원 + 국민건강보험 연체금 4,000,000원 + 외국 법률에 따른 벌금 6,000,000원 = 11,500,000원으로 확정답안 ③과 일치합니다. 지체상금, 전기요금 연체가산금, 국유지 사용료 연체료는 손금입니다.

손금은 사업 관련 손비에서 출발해 자본거래(잉여금 처분·신주발행비)를 빼고, 법인세·가산세·매입세액·벌금·과료·과태료·가산금·강제징수비·임의 공과금·제재 공과금은 부인하되 지체상금·의무 공과금은 인정하며, 징벌적 배상은 (배수 − 1)/배수만, 인건비는 이익처분 상여·임원 기준 초과 상여·지배주주 초과 보수만 부인합니다.