지급이자는 네 단계 순서로 부인하고 앞 단계 금액은 뒤에서 뺍니다

차입금 이자는 사업 관련 비용이므로 원칙적으로 손금입니다(제19조). 그런데 제28조는 네 가지 이자를 손금에서 빼고, 동시에 걸리면 정해진 순서로 적용하게 합니다(같은 조 제3항, 시행령 제55조). ① 채권자가 불분명한 사채의 이자, ② 지급받은 자가 불분명한 채권·증권의 이자, ③ 건설자금에 충당한 차입금의 이자, ④ 업무무관자산과 업무무관 가지급금에 대응하는 이자입니다. 네 단계는 목적이 다릅니다. ①②는 귀속을 숨긴 이자를 막고, ③은 자산 원가를 비용으로 앞당기는 것을 막으며, ④는 빌린 돈으로 업무와 무관한 자산을 떠안는 것을 막습니다. 그래서 처분도 대표자상여·기타사외유출·유보로 갈립니다. 업무무관자산의 범위는 14장, 가지급금의 인정이자는 16장에서 이어집니다.

채권자 불분명 사채는 채권자의 주소·성명을 확인할 수 없거나, 채권자의 능력·자산상태로 보아 금전을 대여한 것으로 인정할 수 없거나, 금전거래 사실과 내용이 불분명한 차입금입니다. 알선수수료·사례금 등 명목과 관계없이 사채를 차입하고 지급한 금품도 포함합니다. 다만 거래일 현재 주민등록표로 거주사실이 확인된 채권자가 변제받은 뒤 소재불명이 된 경우는 제외합니다(시행령 제51조 제1항). 2순위는 채권·증권의 이자 등을 발행법인이 직접 지급하는 경우 그 지급사실이 객관적으로 인정되지 않는 것입니다(같은 조 제2항).

처분은 원천징수세액 상당액을 기타사외유출(시행령 제106조 제1항 제3호 라목), 나머지를 귀속불분명으로 보아 대표자상여(같은 항 제1호 단서)로 합니다. 법인이 이미 원천징수해 국가에 낸 부분은 대표자에게 간 돈이 아니기 때문입니다.

사업용 유형·무형자산의 매입·제작·건설(건설등)에 소요된 것이 분명한 특정차입금의 지급이자는 준공된 날까지 자본적 지출로 원본에 가산하되, 일시예금에서 생긴 수입이자는 차감합니다(시행령 제52조 제1항·제2항). 운영자금에 전용한 부분의 이자, 준공 후 남은 차입금의 이자는 손금이고(같은 조 제3항·제5항), 연체이자를 원본에 가산했다면 그 가산액은 자본적 지출, 가산한 원본에 대한 이자는 손금입니다(같은 조 제4항). 준공된 날은 토지는 대금청산일(그 전에 사업에 쓰면 사용개시일), 건축물은 소득세법상 취득일과 사용개시일 중 빠른 날, 그 밖의 자산은 사용개시일입니다(같은 조 제6항). "사업연도 종료일까지"가 아니라 "준공된 날까지"입니다(2023년 1차 69번 확정답안 ③).

일반차입금 이자는 법인이 선택하면 손금에 산입하지 않을 수 있습니다(제28조 제2항). 그 금액은 개별 자산별로 다음 중 적은 금액입니다(시행령 제52조 제7항).

min[일반차입금의 실제 지급이자, (건설등 지출액 적수 − 특정차입금 적수) ÷ 사업연도 일수 × (일반차입금 이자 합계 ÷ (일반차입금 적수 ÷ 사업연도 일수))]

건설자금이자로 손금불산입한 금액은 자산 취득가액에 포함되므로(시행령 제72조 제3항 제2호), 영구 부인이 아니라 감가상각·처분 때 돌아오는 유보입니다.

업무무관자산(제27조 제1호, 시행령 제49조 제1항)이나 특수관계인에게 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등(명칭 불문, 업무와 관련 없는 자금의 대여액, 시행령 제53조 제1항)을 가진 법인은 다음 금액을 손금불산입합니다(같은 조 제2항).

지급이자 × 업무무관자산 등 적수(총차입금 적수를 한도) ÷ 총차입금 적수

적수로 계산하고, 동일인에 대한 가지급금과 가수금은 상계하되 발생 시 각각 상환기간·이자율 약정이 있어 상계할 수 없으면 상계하지 않습니다(같은 조 제3항, 시행규칙 제28조 제2항). 업무무관 부동산 등은 취득가액으로 하되 부당행위 고가매입의 시가초과액을 포함합니다(시행령 제53조 제3항). 일반적인 취득가액에서는 시가초과액을 빼지만(시행령 제72조 제4항 제3호), 이 계산에서는 실제로 차입금이 묶인 금액을 보려는 것입니다. 금융회사 등의 공공자금·예금 등과 일반 법인의 기업구매자금대출 차입금은 차입금에서 뺍니다(시행령 제53조 제4항). 앞 순위에서 부인한 이자와 그 차입금 적수도 분자·분모에서 모두 뺍니다.

가지급금에서 제외되는 것은 시행규칙 제44조 각 호입니다(시행규칙 제28조 제1항). 미지급소득(지급 의제된 배당·상여)에 대한 소득세 대납액(종합소득 총결정세액 × 미지급소득 ÷ 종합소득금액 한도), 국외투자법인 종사자 비용 대신 부담액, 우리사주조합이나 조합원에게 그 조합이 설립된 회사의 주식 취득자금을 대여한 금액, 국민연금 퇴직금전환금, 귀속불분명 대표자상여의 소득세 대납액(특수관계 소멸 시까지), 직원에 대한 월정급여액 범위의 일시적 급료 가불금, 직원에 대한 경조사비·학자금(자녀 포함) 대여액, 중소기업 직원(지배주주등인 직원 제외)에 대한 주택구입·전세자금 대여액 등입니다. 임원에 대한 주택자금, 비중소기업 직원의 주택자금, 월정급여를 넘는 가불금의 초과분, 다른 회사 주식 취득자금은 제외되지 않습니다.

차입금 10,000의 이자가 1,000이고 잔액은 연중 일정합니다. 그중 채권자 불분명 차입금 1,000의 이자 100, 공장 건설에 전액 쓴 특정차입금 2,000의 준공 전 이자 200이 있고, 업무무관 가지급금 순잔액이 연중 1,400입니다. 남은 대상 이자는 700, 대상 차입금은 7,000이므로 업무무관 이자 부인액은 700 × 1,400 ÷ 7,000 = 140입니다. 당기 손금에서 빠지는 금액은 100 + 200 + 140 = 440이고 손금은 560입니다. 440 중 200은 공장 취득가액에 들어가는 유보라서 감가상각으로 돌아오고, 나머지 240은 영구적으로 사외에 유출된 것으로 처분합니다. 1,000 × 1,400 ÷ 10,000 = 140처럼 우연히 같은 값이 나올 수도 있지만, 차입금별 이자율이 다르면 앞 순위를 빼지 않은 계산은 곧바로 틀립니다.

가지급금 적수는 일별 잔액의 합이므로 연중 대여·회수가 있으면 잔액이 바뀔 때마다 구간을 나눕니다. 동일인 가수금이 있으면 상계할 수 없는 약정이 없는 한 잔액끼리 상계한 뒤 적수를 냅니다.

비중소기업의 이자비용: 운영자금 은행차입 A(연 5%) 3,250,000원, 기업구매자금대출 B(연 4%) 2,000,000원, 채권자 주소·성명 확인 불가 C(연 9%) 1,500,000원. 가지급금: 영업부장 미지급 상여 20,000,000원의 소득세 대납 5,000,000원(5.1., 종합소득금액 100,000,000원, 총결정세액 15,000,000원), 월정급여 2,000,000원인 직원의 가불금 3,000,000원(7.1.), 자회사 주식 취득자금을 우리사주조합원에게 대여 2,000,000원(9.1.), 대표이사 업무무관 대여 12,637,500원(11.22.).

대납액 한도는 15,000,000 × 20,000,000 ÷ 100,000,000 = 3,000,000원이라 초과 2,000,000원만 가지급금이고, 가불금은 월정급여를 넘는 1,000,000원만 가지급금입니다. 자회사 주식은 우리사주조합이 설립된 회사의 주식이 아니므로 제외되지 않습니다.

2023년 회계학 2부 문제 1 물음 6(답안 예시, 자체 풀이). 채권자 불분명 사채이자 5,000,000원(원천징수 2,475,000원, 적수 8,250,000,000원), 금융기관 차입금 이자 70,000,000원(적수 191,625,000,000원), 제22기 말 대주주로부터 시가 100,000,000원인 업무무관 토지를 120,000,000원에 매입해 매입가액으로 계상, 귀속불분명 대표자상여 소득세 대납액 5,000,000원, 지배주주가 아닌 직원 주택구입자금 대여(중소기업)입니다.

토지 적수는 120,000,000원 × 365일 = 43,800,000,000원이고, 대표자상여 소득세 대납액과 중소기업 직원 주택자금은 가지급금이 아닙니다. 1순위 이자와 적수를 뺀 70,000,000 × 43,800,000,000 ÷ 191,625,000,000 = 16,000,000원입니다.

2025년 회계학 2부 문제 1 물음 4(답안 예시, 자체 풀이). A은행 특정차입금 이자 22,000,000원(적수 73,000,000,000원)은 공장 신축 중이므로 전액 손금불산입(유보)합니다. 일반차입금 B·C·D의 이자 합계는 25,000,000원, 적수 합계는 116,070,000,000원이라 평균이자율은 25,000,000 ÷ 318,000,000 = 7.86%(셋째 자리 이하 절사)이고, 자본화액은 min[25,000,000원, (90,410,500,000 − 73,000,000,000) ÷ 365 × 7.86% = 3,749,220원] = 3,749,220원(유보)입니다. 가지급금은 대표이사 대여금 중 소득세 대납분 12,000,000원을 뺀 70,000,000원(6.1.~, 214일)과 상무이사 주택임차자금 50,000,000원(3.1.~, 306일)이고, 우리사주조합 대여금과 직원 자녀 학자금은 제외합니다. 업무무관 토지 100,000,000원(365일)과 특수관계인에게서 저가로 산 선박 200,000,000원(7.25.~, 160일)을 더하면 자산 적수는 98,780,000,000원입니다. 건설자금이자로 부인한 이자와 적수를 빼면 남은 지급이자는 21,250,780원, 차입금 적수는 98,659,500,000원이므로 자산 적수가 차입금 적수를 넘어 한도가 걸리고, 남은 이자 21,250,780원 전액이 업무무관자산 지급이자(기타사외유출)가 됩니다. 일반차입금 자본화분에 대응하는 적수를 차입금에서 빼는 처리는 소유자 감수 필요 사항입니다.

2016년 세법학 1부 문제 3 물음 2(답안 방향). 업무무관 가지급금 지급이자 손금불산입은 ① 대여 상대방이 특수관계인일 것(판단은 대여시점 기준, 제19조의2 제2항 제2호 후단 참고), ② 대여가 법인의 업무와 관련 없을 것, ③ 차입금 이자가 있을 것을 요건으로 합니다. 부당행위계산 부인은 ① 특수관계인과의 거래, ② 무상·저리 대여 등으로 조세부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정될 것을 요건으로 합니다(16장). 사례에서는 중앙회와 회원조합의 출자관계에 따른 특수관계 여부와, 회원 지원이 정관상 목적사업에 속하는지(업무관련성)를 각각 포섭해야 하며, 결론은 소유자 감수 필요 사항입니다.

채권자 불분명(원천세 기타사외유출·나머지 대표자상여) → 지급받은 자 불분명 → 건설자금(특정 강제·준공일까지·일시예금 이자 차감, 일반 선택, 유보) → 업무무관(적수 비율, 앞 순위 이자와 적수 제거, 시가초과액 포함, 기업구매자금 제외, 차입금 한도, 기타사외유출) 순서이고, 가지급금 제외는 시행규칙 제44조의 좁은 목록뿐입니다.