국고보조금·공사부담금·보험차익은 충당금으로 과세를 뒤로 미룹니다

국가에서 받은 보조금, 전기·가스 사업자가 수요자에게서 받은 공사부담금, 화재로 받은 보험금 중 장부가액을 넘는 보험차익은 모두 법인의 순자산을 늘리므로 익금입니다(제15조 제1항). 그런데 이 돈을 받은 해에 전부 과세하면 보조금 일부가 세금으로 되돌아가고, 보험금으로 공장을 다시 지어야 하는 법인은 재건 자금이 모자랍니다. 그래서 법인세법은 이 금액으로 사업용자산을 취득·개량하면 같은 금액을 손금에 넣어 두었다가, 그 자산을 감가상각하거나 처분할 때 조금씩 또는 한꺼번에 익금으로 되돌리게 합니다(제36조~제38조). 세금을 깎아 주는 것이 아니라 내는 시점을 늦추는 제도입니다.

이 장은 세 가지를 순서대로 봅니다. 첫째, 세 제도의 요건(무엇을 받아, 언제까지, 어떤 자산에 써야 하는가). 둘째, 손금산입액을 어떤 계정(일시상각충당금·압축기장충당금)에 담고 언제 되돌리는가. 셋째, 결산조정이 원칙인 충당금을 신고조정으로 처리할 수 있는 특례입니다.

제36조 제1항의 요건은 네 가지로 나눠 읽습니다.

1. 근거 법률. 「보조금 관리에 관한 법률」, 「지방재정법」, 그 밖에 대통령령으로 정하는 법률에 따른 보조금 등이어야 합니다. 시행령 제64조 제6항은 농어촌 전기공급사업 촉진법, 전기사업법, 사회기반시설에 대한 민간투자법, 한국철도공사법, 농어촌정비법, 도시 및 주거환경정비법, 산업재해보상보험법, 환경정책기본법, 산업기술혁신 촉진법 9개를 열거합니다. 법률 근거 없는 지원금은 이 특례를 쓰지 못합니다.
2. 사업용자산. 사업용 유형자산·무형자산과 석유류입니다(시행령 제64조 제1항). 재고자산 일반이나 운영비 보전에 쓴 보조금은 대상이 아닙니다.
3. 사용 기한. 지급받은 날이 속하는 사업연도 종료일까지 취득·개량에 사용해야 합니다. 자산을 먼저 취득·개량하고 보조금을 사후에 받은 경우도 포함합니다.
4. 손금산입 방법. 해당 자산가액 중 취득·개량에 사용된 보조금 상당액을 대통령령이 정하는 바에 따라 손금에 넣을 "수 있다"고 정합니다. 강제가 아니라 선택입니다.

사후 지급에는 함정이 있습니다. 자산을 먼저 사서 이미 감가상각한 뒤 보조금을 받았다면, 지급일이 속하는 사업연도 이전에 손금에 산입한 감가상각비 상당액은 손금산입액에서 뺍니다(시행령 제64조 제2항 후단). 이미 비용으로 공제받은 부분까지 다시 과세이연할 수는 없다는 뜻입니다.

다음 사업연도 사용분(제2항). 받은 해에 자산을 취득하지 못했더라도 다음 사업연도 개시일부터 1년 이내에 취득·개량하려는 경우에는 사용하려는 금액을 미리 손금에 넣을 수 있습니다. 공사 허가·인가 지연, 공사 장소 미확정으로 인한 공사기간 연장, 용지 보상 소송 진행 등의 사유(시행령 제64조 제7항)로 기한 내에 쓰지 못하면 그 사유가 끝나는 날이 속하는 사업연도 종료일을 기한으로 봅니다.

사후관리(제3항). 미리 손금에 넣은 금액을 기한 안에 쓰지 않거나, 쓰기 전에 폐업·해산하면 쓰지 않은 금액을 그 사유가 생긴 사업연도에 익금에 산입합니다. 합병·분할로 합병법인등이 그 금액을 승계하면 익금산입하지 않고 합병법인등이 손금에 산입한 것으로 봅니다.

현물 보조(제4항). 보조금을 금전 외의 자산으로 받아 사업에 사용하면 사업용자산의 취득·개량에 사용한 것으로 봅니다. 신청 서류는 국고보조금등상당액 손금산입조정명세서(다음 연도 사용분은 사용계획서)로, 법 제60조의 신고와 함께 냅니다(제5항, 시행령 제64조 제8항).

공사부담금(제37조). 전기사업, 도시가스사업, 액화석유가스 충전·집단공급·판매사업, 집단에너지공급사업, 그리고 시행령 제65조 제1항의 초연결지능정보통신기반구축사업과 수도사업을 하는 내국법인이 그 사업에 필요한 시설을 위해 수요자나 편익을 받는 자로부터 받은 것이 대상입니다. 시설을 구성하는 토지 등 자산 자체를 제공받았으면 그 자산가액 전부, 금전을 받았으면 받은 해 말일까지 사업용자산 취득에 사용한 금액을 손금에 산입합니다(제37조 제1항, 시행령 제65조 제2항). 다음 해 사용분과 미사용 시 익금산입은 국고보조금 규정을 준용하므로 기한은 1년입니다(제37조 제2항).

보험차익(제38조). 유형자산(보험대상자산)이 멸실·손괴되어 보험금을 받고, 받은 해 말일까지 멸실한 자산과 같은 종류의 자산을 대체취득하거나 손괴된 자산을 개량하면 그 취득·개량에 사용된 보험차익 상당액을 손금에 넣습니다. 같은 종류의 자산이란 대체취득한 유형자산으로서 용도나 목적이 멸실한 자산과 같은 것입니다(시행령 제66조 제1항). 다음 해 사용분은 제36조 제2항을 준용하되 "1년"을 "2년"으로 봅니다(제38조 제2항). 건물을 다시 짓는 데 시간이 걸린다는 점을 반영한 것입니다.

보험금 전액을 쓰지 않았을 때 보험차익을 얼마나 썼다고 볼지는 시행령 제66조 제2항이 정합니다. 대체자산 가액이 받은 보험금에 미달하면 보험금 중 보험차익 외의 금액을 먼저 사용한 것으로 봅니다. 장부가액 4천만원 건물이 불타 보험금 8천만원(보험차익 4천만원)을 받고 6천만원짜리 건물을 지었다면, 먼저 장부가액 부분 4천만원을 쓰고 남은 2천만원만 보험차익을 쓴 것이므로 손금산입액은 2천만원입니다.

사후관리를 사례로 봅니다. 12월 말 결산 법인이 2026.11.1. 국고보조금 5억원을 받았으나 연말까지 설비를 발주하지 못했습니다. 2027년 중 설비를 취득할 계획이라면 2026 사업연도 신고 때 사용계획서를 내고 5억원을 손금산입할 수 있습니다. 2027.12.31.까지 4억원만 설비 취득에 쓰고 1억원이 남으면, 기한(다음 사업연도 개시일부터 1년) 안에 쓰지 않은 1억원을 그 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도에 익금산입합니다(제36조 제3항). 쓴 4억원은 설비의 일시상각충당금으로 남아 상각과 함께 되돌아옵니다. 다만 공사 허가가 늦어져 쓰지 못한 것이라면 허가 지연이 끝나는 날이 속하는 사업연도 종료일까지 기한이 늘어납니다. 설비를 취득하기 전에 폐업하면 폐업한 사업연도에 5억원 전부를 익금에 넣습니다. 도시가스사업자가 아파트 단지로부터 배관 시설 자체를 무상으로 넘겨받았다면 금전 사용 요건을 따질 필요 없이 그 시설의 가액 전부가 손금산입 대상이고, 배관은 감가상각자산이므로 일시상각충당금으로 계상합니다.

손금에 넣는 금액은 자산별로 다음 계정에 계상합니다(시행령 제64조 제3항).

자산 일부만 처분하면 자산가액 중 충당금이 차지하는 비율로 안분한 금액을 익금에 넣습니다(같은 조 제5항). 공사부담금은 제3항~제5항과 제7항을 준용하고(시행령 제65조 제3항), 보험차익은 일시상각충당금에 관한 규정(제64조 제3항 제1호·제4항 제1호·제5항)을 준용합니다(시행령 제66조 제3항).

일시상각충당금의 상계액은 "감가상각비 × 충당금 / 취득가액"으로 계산합니다. 여기서 감가상각비는 세법상 손금으로 인정된 상각비입니다. 회사가 한도를 넘겨 상각하면 초과분은 상각부인액으로 손금불산입되므로, 환입액 계산의 기초가 되지 않습니다.

국고보조금 3억원으로 기계 5억원을 취득한 예로 흐름을 따라가 봅니다. 회사가 보조금을 수익으로 계상했다면 수령 연도에 일시상각충당금 3억원을 손금산입(△유보)합니다. 세법상 상각비가 1억원인 해에는 1억원 × 3억/5억 = 6천만원을 익금산입(유보)합니다. 5년 동안 상각이 끝나면 충당금 3억원이 모두 되돌아와 과세이연이 끝납니다. 중간에 기계를 팔면 그때 남은 충당금 잔액을 전부 익금산입합니다. 토지를 보조금으로 샀다면 압축기장충당금을 설정하고, 토지를 팔 때까지 익금산입은 없습니다.

준비금과 충당금은 원칙적으로 법인이 결산서에 비용으로 계상해야 손금이 되는 결산조정 항목입니다. 그러나 한국채택국제회계기준을 적용하는 법인은 세법상 준비금·충당금을 재무제표에 비용으로 올릴 수 없는 경우가 많습니다. 결산조정만 고집하면 회계기준을 지키는 법인이 세법상 혜택을 잃게 되므로, 법은 몇 가지 경우에 신고조정을 허용합니다.

세 제도 모두 법문이 "손금에 산입할 수 있다"로 되어 있어 적용 여부는 법인이 고릅니다. 공제기한이 남은 이월결손금이 큰 법인은 보조금을 받은 해에 익금으로 두어 결손금과 상계하고, 뒤의 사업연도에 과세소득을 남기지 않는 편이 유리할 수 있습니다. 계산문제에 "조세부담 최소화" 가정이 붙으면 이 선택까지 판단해야 합니다.

제61조 준비금은 익금에 되돌릴 때 적립금을 처분해야 하고, 익금산입 전에 적립금을 먼저 처분하면 손비로 계상한 것으로 보지 않습니다(시행령 제98조 제1항). 고유목적사업준비금의 한도와 사후관리는 25장에서 다룹니다.

2016년 세무회계 문제 1 물음 4(5점) — 보험차익(예시, 자체 풀이). 건물 A(장부가액 = 세무상 가액 4천만원)가 2016.1.1. 전소, 4.1. 보험금 8천만원 수령(보험차익 4천만원 수익 계상), 7.30. 같은 종류 건물 B를 1억원에 취득, 정액법·내용연수 20년, 회사 계상 감가상각비 4백만원.

환입액을 회사 계상 상각비 4백만원 기준으로 1,600,000원이라 쓰면 틀립니다.

2022년 세법학 1부 문제 3 물음 3(4점) — 답안 뼈대(예시). 이유: 기업회계기준상 비용 계상이 허용되지 않는 준비금·충당금을 결산조정으로만 인정하면 회계기준을 지킨 법인이 조세 혜택을 받지 못하고, 혜택을 받으려면 기업회계를 왜곡해야 하므로 세무조정계산서 계상과 신고로 손금산입을 허용합니다. 사례: ① 일시상각충당금·압축기장충당금(시행령 제98조 제2항), ② 조세특례제한법상 준비금(제61조 제1항), ③ 외부감사를 받는 비영리내국법인의 고유목적사업준비금(제29조 제2항) 중 2가지.

익금이지만 자산에 쓰면 손금으로 미룹니다 — 받은 해 말일까지(다음 해 1년, 보험차익은 2년), 감가상각자산은 일시상각충당금으로 상각비와 상계, 그 밖의 자산은 압축기장충당금으로 처분 때 한꺼번에 되돌립니다.