과세표준·결손금·세율 — 소득에서 빼는 것을 먼저 정리합니다

세무조정을 마친 각 사업연도 소득금액은 아직 세금이 아닙니다. 소득 단계에서 이월결손금·비과세소득·소득공제를 빼 과세표준을 만들고(제13조), 세율을 곱해 산출세액을 구하고(제55조), 토지등을 양도했다면 그 양도소득에 대한 법인세를 더합니다(제55조의2). 세액 단계에서 빼는 감면·공제와 최저한세는 19장에서 다룹니다.

이 장의 핵심은 세 가지입니다. 첫째, 결손금은 뒤로 넘겨 공제(이월공제)하거나 중소기업이면 앞으로 돌려 환급(소급공제)받을 수 있고, 둘은 요건이 전혀 다릅니다. 둘째, 사업연도가 1년 미만이면 연환산 후 세율을 적용합니다. 셋째, 토지등 양도소득 법인세는 일반 법인세와 따로 계산해 더하는 세금입니다.

과세표준은 각 사업연도 소득의 범위에서 다음 금액과 소득을 차례로 공제한 금액입니다(제13조 제1항).

1. 이월결손금. 각 사업연도 개시일 전 15년 이내에 개시한 사업연도에서 발생했고(가목), 신고하거나 결정·경정되거나 수정신고한 과세표준에 포함된 결손금이어야 합니다(나목). 장부상 미처리결손금이라는 사실만으로는 공제하지 못합니다.
2. 이 법과 다른 법률에 따른 비과세소득.
3. 이 법과 다른 법률에 따른 소득공제액.

법인세법 안의 비과세소득은 공익신탁법에 따른 공익신탁의 신탁재산에서 생기는 소득입니다(제51조). 소득공제의 대표는 유동화전문회사 등이 배당가능이익의 100분의 90 이상을 배당한 경우 그 배당금액을 소득금액에서 공제하는 제도입니다(제51조의2 제1항). 도관 성격의 법인에서 법인세와 주주 과세가 겹치지 않게 하려는 것입니다.

이월결손금 공제는 각 사업연도 소득의 100분의 80이 한도이고, 중소기업과 대통령령으로 정하는 법인은 100분의 100입니다(같은 항 단서). 100% 법인에는 법원이 인가한 회생계획을 이행 중인 법인, 기업개선계획 약정을 이행 중인 법인, 채권금융기관 등과 경영정상화계획 협약을 이행 중인 법인, 요건을 갖춘 유동화전문회사, 제51조의2 제1항 각 호의 법인(유동화전문회사 등 소득공제 대상), 사업재편계획 승인 법인, 수익사업 소득 전부를 고유목적사업준비금으로 손금산입할 수 있는 일정한 비영리내국법인이 있습니다(시행령 제10조 제1항).

결손금은 먼저 발생한 사업연도분부터 공제합니다(시행령 제10조 제2항). 공제기간이 먼저 끝나는 결손금을 먼저 쓰게 하려는 것입니다. 현행 15년은 개정 후 발생한 결손금에 적용되고, 그 전 발생분은 부칙의 경과규정이 정하는 기간을 따르므로 오래된 결손금은 발생연도별로 기간을 확인해야 합니다.

공제된 것으로 보는 결손금. 자산수증이익·채무면제이익으로 충당한 이월결손금, 소급공제로 환급받은 결손금 등은 과세표준 계산에서 공제된 것으로 봅니다(시행령 제10조 제3항). 같은 결손금을 두 번 쓰지 못하게 하는 장치입니다. 합병·분할 때 승계한 결손금은 22장·23장의 공제 제한을 받습니다(같은 조 제4항).

이월되지 않는 것. 해당 사업연도에 공제되지 못한 비과세소득과 소득공제액, 최저한세 때문에 공제되지 못한 소득공제액은 다음 사업연도로 넘어가지 않습니다(제13조 제2항). 이월되는 것은 결손금뿐입니다.

추계하면 이월결손금 공제 없음. 장부가 없어 과세표준을 추계하는 경우 이월결손금 공제(제13조 제1항 제1호)를 적용하지 않습니다. 다만 천재지변 등으로 장부나 증명서류가 멸실되어 추계하는 경우는 예외입니다(제68조). 추계 전반은 21장에서 봅니다.

일반 법인의 소득금액 10,000, 유효한 이월결손금 9,000이면 한도 8,000까지만 공제해 과세표준 2,000, 이월 잔액 1,000입니다. 같은 자료가 중소기업이면 9,000을 전부 공제해 과세표준 1,000입니다.

중소기업은 결손금이 발생하면 직전 사업연도 법인세액을 한도로 다음 금액을 환급 신청할 수 있습니다(제72조 제1항).

환급세액 = 직전 사업연도 산출세액(토지등 양도소득 법인세 제외) − (직전 사업연도 과세표준 − 소급공제받을 결손금) × 직전 사업연도 세율

한도인 직전 사업연도 법인세액은 직전 산출세액(토지등 양도소득 법인세 제외)에서 직전 사업연도에 공제·감면된 법인세액을 뺀 금액입니다(시행령 제110조 제1항).

계산 사례. 중소기업의 직전 사업연도 과세표준 3억원, 산출세액 4천만원(2천만원 + 1억원 × 20%), 공제·감면세액 5백만원이면 한도는 3,500만원입니다. 당기 결손금 2억원을 모두 소급공제하면 4천만원 − (3억원 − 2억원) × 10% = 3천만원으로 한도 안이므로 3천만원을 환급받습니다. 결손금이 3억원이면 산식은 4천만원이지만 한도 3,500만원까지만 환급됩니다. 이때 한도를 넘는 결손금까지 소급공제로 날려 버리지 않도록, 일부만 신청하고 나머지를 이월공제로 남기는 선택이 가능합니다. 소급공제를 받은 결손금은 공제된 것으로 보므로(시행령 제10조 제3항 제3호) 이후 이월공제 대상에서 빠집니다.

결손금 자체의 정의도 확인해 둡니다. 결손금은 그 사업연도 손금 총액이 익금 총액을 초과하는 금액이고(제14조 제2항), 이월결손금은 개시일 전에 발생한 결손금 중 그 후 과세표준 계산 때 공제되지 않은 금액입니다(같은 조 제3항). 결산서상 당기순손실이 아니라 세무조정 후 금액이라는 점이 중요합니다. 2023년 1차 66번이 기부금 한도초과액을 더한 뒤의 금액으로 결손금을 계산하게 한 것도 이 때문입니다.

현행 제55조 제1항 제1호의 세율입니다.

제60조의2 제1항 제1호 법인(부동산임대업을 주된 사업으로 하는 등 대통령령으로 정하는 요건의 성실신고확인 대상 법인)은 200억원 이하 100분의 20, 200억원 초과 3천억원 이하 40억원 + 초과액의 100분의 22, 3천억원 초과 656억원 + 초과액의 100분의 25를 적용합니다(제55조 제1항 제2호). 과거 기출은 출제 연도의 세율표를 문제에 주므로, 풀이에는 문제에 주어진 세율을 씁니다.

사업연도가 1년 미만이면 과세표준을 월수로 나눠 12를 곱한 금액에 세율을 적용하고, 그 세액에 월수/12를 곱합니다(제55조 제2항). 월수는 역에 따라 계산하고 1개월 미만은 1개월로 합니다(시행령 제92조). 6개월 사업연도의 과세표준 3억원은 연환산 6억원 → 세액 1억원 → × 6/12 = 5천만원입니다. 3억원에 바로 세율을 적용한 4천만원은 오답입니다.

법인이 일정한 토지등을 양도하면 일반 법인세에 추가하여 다음 세액을 납부합니다(제55조의2 제1항). 하나의 자산이 둘 이상에 해당하면 가장 높은 세액을 적용합니다.

비사업용 토지는 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음에 해당하는 토지입니다(같은 조 제2항). 농업을 주된 사업으로 하지 않는 법인의 농지와 도시지역 농지, 공익·산림보호 목적 등 예외에 해당하지 않는 임야, 축산업 법인이 아니거나 기준면적을 넘는 목장용지, 그 밖의 토지 중 재산세 비과세·면제나 별도합산·분리과세 대상이 아니고 업무 관련성도 인정되지 않는 토지, 주택 부속토지 중 지역별 배율을 넘는 부분, 별장의 부속토지(경계가 불명확하면 건물 바닥면적의 10배) 등입니다. 취득 후 법령에 따른 사용 금지 등 부득이한 사유가 있으면 비사업용 토지로 보지 않을 수 있습니다(같은 조 제3항). 세무회계 문제는 대개 "비사업용 토지에 해당한다"고 주고 계산만 요구하지만, 세법학 문제는 이 판정 자체를 묻습니다.

토지등 양도소득은 양도금액에서 양도 당시 장부가액을 뺀 금액입니다(같은 조 제6항). 한 해에 둘 이상을 양도하면 자산별 양도소득을 합산하되, 양도차손은 같은 세율 자산의 양도소득에서 먼저, 그다음 다른 세율 자산에서 차감합니다(시행령 제92조의2 제9항). 귀속사업연도와 양도·취득시기는 일반 손익귀속 규정(시행령 제68조, 6장)을 준용합니다(시행령 제92조의2 제6항).

과세 제외는 파산선고에 의한 처분, 법인이 직접 경작하던 농지의 교환·분할·통합, 환지처분 등 대통령령으로 정하는 사유로 생긴 소득이며, 미등기 토지등은 제외를 받지 못합니다(제55조의2 제4항). 대통령령 사유에는 환지처분·체비지 충당, 적격합병·적격분할 등과 제50조 요건을 갖춘 교환, 한국토지주택공사가 개발사업으로 조성한 토지 중 주택건설용지로 양도하는 경우 등이 있습니다(시행령 제92조의2 제4항). 미등기 토지등이란 취득 등기를 하지 않고 양도하는 토지등이며, 장기할부 취득으로 등기가 불가능한 경우 등은 빠집니다(제55조의2 제5항).

2023년 1차 66번 — 소급공제 환급액에서 결손금 역산(확정답안 ②와 일치). 제22기 산출세액 3,500만원에 토지등 양도소득 법인세 1,500만원이 포함되어 있으므로 일반 산출세액은 2,000만원, 과세표준은 2억원(당시 세율 10%)입니다. 환급액 120만원 = 2,000만원 − (2억원 − 결손금) × 10%에서 결손금은 1,200만원입니다. 제23기는 당기순이익 400만원 + 익금산입 1,400만원 − 손금산입 4,500만원 = −2,700만원이므로, 결손금 −1,200만원이 되려면 기부금한도초과액이 1,500만원이어야 합니다.

2023년 세무회계 문제 1 물음 1(2점, 예시). 등기된 비사업용 토지의 양도가액 10억원, 매입가액 5억 5천만원, 매입부대비용 3천만원이면 장부가액 5억 8천만원, 토지등 양도소득 4억 2천만원, 그 법인세는 100분의 10인 4,200만원입니다(제55조의2 제1항 제3호·제6항).

2022년 세무회계 문제 1 자료 1 — 이월결손금 공제(예시, 자체 풀이). 중소기업 ㈜대한의 제22기(2022년) 각 사업연도 소득금액은 3억 8천만원이고, 세무상 이월결손금은 제10기 발생 2천만원과 제16기 발생 3천만원입니다. 제10기분은 발생 당시 적용되던 공제기간이 지나 공제하지 못하는 것으로 보고, 제16기분 3천만원만 중소기업 한도 100% 안에서 공제해 과세표준은 3억 5천만원, 산출세액은 2천만원 + 1억 5천만원 × 20% = 5천만원입니다(당시 세율표 기준). 이 과세표준이 19장의 최저한세 계산으로 이어집니다. 오래된 결손금의 공제기간은 부칙 경과규정 원문으로 확인해야 하므로 소유자 감수 필요로 둡니다.

2026년 1차 69번(확정답안 ④와 일치). 파산선고에 의한 처분, 직접 경작 농지의 교환·분할·통합, 도시개발법 등에 의한 환지처분 3개가 제외 사유입니다. 비사업용자산의 교환은 제50조 요건을 갖춘 교환이 아니고, 한국토지주택공사가 조성한 토지를 주택건설용지 이외의 용도로 양도한 소득도 제외 대상이 아닙니다.

과세표준은 이월결손금(15년, 먼저 난 것부터, 80%·중소 100%) → 비과세 → 소득공제 순서이고 이월은 결손금뿐, 소급공제는 중소기업이 직전 1년 세액 한도로 신청하며, 1년 미만은 연환산하고 토지등 양도소득 법인세는 따로 더합니다.