납세의무자는 사업자와 수입자이고 과세기간은 반년 단위입니다

부가가치세 답안의 첫 문장은 대개 "甲은 부가가치세법상 사업자인가"입니다. 사업자이면 공급하는 재화·용역에 대해 납세의무를 지고, 사업자가 아니면 원칙적으로 부가가치세와 무관합니다. 다만 재화의 수입은 예외입니다. 수입하는 사람은 사업자이든 아니든 납세의무자가 됩니다.

납세의무자가 정해지면 "어느 기간의 거래로 신고하는가"가 따라옵니다. 이것이 과세기간입니다. 계속사업자는 반년 단위의 상자에 거래를 담고, 신규사업자는 상자의 앞을, 폐업자는 뒤를 자릅니다. 이 장은 사업자 판정, 신탁·위탁매매처럼 납세의무자가 헷갈리는 구조, 그리고 과세기간의 시작과 끝을 다룹니다.

사업자는 사업 목적이 영리이든 비영리이든 관계없이 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자입니다(제2조 제3호). 이 정의에는 세 요소가 있습니다.

영리성 불문. 비영리법인, 종교단체, 학교법인도 과세되는 재화·용역을 공급하면 사업자입니다. 부가가치세는 공급자가 이익을 얻는지가 아니라 소비가 있는지에 과세하기 때문입니다.

사업상. 부가가치를 창출할 수 있는 정도의 사업 형태를 갖추고 계속적·반복적으로 공급하는 것을 말합니다. 개인이 쓰던 중고 가전을 한 번 파는 것은 사업상 공급이 아닙니다. 반대로 사업자등록이 없어도 계속·반복하여 공급하면 사업자입니다. 등록은 사업자의 의무이지 사업자가 되는 요건이 아닙니다.

독립적. 자기 계산과 책임으로 공급해야 합니다. 고용관계에 따라 근로를 제공하는 것은 용역의 공급으로 보지 않으므로(제12조 제3항), 근로자는 사업자가 아닙니다.

납세의무를 지는 주체는 개인, 법인(국가·지방자치단체·지방자치단체조합 포함), 법인격이 없는 사단·재단 그 밖의 단체입니다(제3조 제1항). 국가도 과세되는 공급을 하면 납세의무자이고, 국가가 공급하는 재화·용역 중 면세되는 범위는 따로 정해져 있습니다(제26조 제1항 제19호, 10장).

재화를 수입하는 자의 납세의무는 사업자의 납세의무와 별개의 길로 들어옵니다. 수입시기는 「관세법」에 따른 수입신고가 수리된 때이고(제18조), 과세표준은 관세의 과세가격에 관세·개별소비세·주세·교육세·농어촌특별세·교통·에너지·환경세를 더한 금액이며(제29조 제2항), 세관장이 관세와 함께 징수합니다(제50조). 수입자가 사업자라면 이렇게 낸 세액을 세관장이 발급한 수입세금계산서로 자기 매출세액에서 공제받습니다(제38조 제1항 제2호). 사업자가 아닌 개인은 공제받을 매출세액이 없으므로 수입 부가가치세가 그대로 최종 부담이 됩니다.

일반과세자는 간이과세자가 아닌 사업자이고(제2조 제5호), 간이과세자는 직전 연도 공급대가 합계액이 대통령령이 정하는 금액(1억4백만원, 시행령 제109조 제1항)에 미달하는 개인사업자로서 간편한 절차로 신고·납부하는 자입니다(제2조 제4호, 제61조 제1항). 법인은 간이과세자가 될 수 없습니다.

면세되는 재화·용역만 공급하는 자는 부가가치세 납세의무가 없습니다. 이들은 부가가치세법이 아니라 소득세법·법인세법에 따라 사업자등록을 하며, 이후 과세사업을 추가하면 사업자등록 정정신고서를 내는 것으로 부가가치세법상 등록신청을 한 것으로 봅니다(시행령 제11조 제10항). 흔히 쓰는 "면세사업자"라는 말은 부가가치세법상의 사업자 유형이 아닙니다.

신탁. 신탁재산과 관련된 재화·용역을 공급하면 「신탁법」상 수탁자가 신탁재산별로 각각 별도의 납세의무자가 됩니다(제3조 제2항). 수탁자가 신탁재산의 명의인으로 거래하기 때문입니다. 다만 ① 위탁자 명의로 공급하는 경우, ② 위탁자가 신탁재산을 실질적으로 지배·통제하는 경우로서 대통령령이 정하는 경우, ③ 그 밖에 대통령령이 정하는 경우에는 위탁자가 납세의무자입니다(제3조 제3항). 시행령은 ②의 예로 부동산개발사업을 목적으로 하면서 개발사업비 조달의무를 수탁자가 부담하지 않는 신탁계약, 재개발·재건축 사업대행자인 수탁자, 위탁자의 지시로 위탁자의 특수관계인에게 공급하는 경우, 자본시장법상 투자신탁을 듭니다(시행령 제5조의2 제2항).

둘 이상의 수탁자가 있으면 공동수탁자가 연대하여 납부하고 대표수탁자가 신고·납부합니다(제3조 제4항). 수탁자가 낼 부가가치세를 신탁재산으로 충당해도 부족하면 수익자가 받은 수익과 귀속재산 가액을 한도로 제2차 납세의무를 지고, 위탁자가 납세의무자인데 체납하면 수탁자가 신탁재산으로 물적납세의무를 집니다(제3조의2).

위탁매매·대리. 위탁매매나 대리인에 의한 매매에서는 위탁자 또는 본인이 직접 재화를 공급하거나 공급받은 것으로 봅니다(제10조 제7항 본문). 수탁자는 수수료라는 용역을 공급할 뿐입니다. 다만 거래나 재화의 특성상 또는 보관·관리상 위탁자·본인을 알 수 없는 경우에는 수탁자·대리인이 공급하거나 공급받은 것으로 봅니다(같은 항 단서, 시행령 제21조).

물음: 위탁판매를 할 때의 위탁자 납세의무 여부와 「신탁법」에 따른 신탁재산 관련 재화·용역 공급 시 위탁자의 납세의무 여부를 비교하여 설명하시오.

1. 위탁판매: 위탁매매·대리인에 의한 매매는 위탁자·본인이 직접 공급한 것으로 보므로(제10조 제7항 본문) 위탁자가 납세의무자이다. 거래 경제적 실질이 위탁자의 판매이기 때문이다. 위탁자를 알 수 없는 경우로서 시행령 제21조에 해당하면 수탁자가 공급한 것으로 본다.
2. 신탁: 신탁재산 관련 공급은 원칙적으로 수탁자가 신탁재산별로 별도의 납세의무자가 된다(제3조 제2항). 대외적 소유자이자 거래 명의인이 수탁자이기 때문이다. 위탁자 명의로 공급하거나 위탁자가 신탁재산을 실질 지배·통제하는 경우 등에는 위탁자가 납세의무자다(제3조 제3항, 시행령 제5조의2 제2항).
3. 비교: 위탁매매는 "위탁자 원칙·수탁자 예외", 신탁은 "수탁자 원칙·위탁자 예외"로 방향이 반대다. 신탁에는 수익자의 제2차 납세의무와 수탁자의 물적납세의무라는 징수 보완 장치가 있다(제3조의2).

(이 책이 현행 법령으로 작성한 예시입니다.)

사례 요지: 丙은 일반과세자 사업자등록증을 받고 丁에게 세금계산서(공급가액 1억원, 세액 1천만원)를 발급한 뒤 신고·납부했으나, 세무서장은 丙이 사업상 독립적으로 공급하는 자가 아니고 세금계산서도 공급 없이 발행되었다고 확인했습니다.

1. 판단: 丙은 사업자등록 여부와 관계없이 제2조 제3호의 사업자가 아니다. 따라서 丙에게는 사업자로서의 부가가치세 납세의무가 생기지 않는다.
2. 적용 규정: 사업자가 아닌 자가 재화·용역을 공급하지 않고 세금계산서를 발급하면 사업자로 보고, 그 세금계산서에 적힌 공급가액의 3퍼센트를 가산세로 징수하며, 이 경우 납부세액은 0으로 본다(제60조 제4항).
3. 취지: 사업자가 아닌 자는 본래 부가가치세법상 가산세 부과 대상이 될 수 없어, 가공 세금계산서를 통한 매입세액 부당공제를 제재할 수단이 없었다. 이를 막기 위해 사업자로 의제해 가산세만 부과하고, 실제 공급이 없으므로 본세(납부세액)는 0으로 한 것이다.
4. 금액: 1억원 × 3% = 3,000,000원을 가산세로 징수한다.

(현행 제60조 제4항 기준 예시입니다. 丁의 매입세액은 사실과 다른 세금계산서로 공제되지 않습니다.)

사업자에 대한 과세기간은 간이과세자는 1월 1일~12월 31일, 일반과세자는 제1기 1월 1일~6월 30일, 제2기 7월 1일~12월 31일입니다(제5조 제1항).

신규 사업자. 최초 과세기간은 사업 개시일부터 그 날이 속하는 과세기간의 종료일까지입니다. 사업 개시일 전에 사업자등록을 신청했다면 신청일부터 시작합니다(제5조 제2항). 사업 개시일은 제조업은 제조장별로 제조를 시작하는 날, 광업은 사업장별로 채취·채광을 시작하는 날, 그 밖의 사업은 재화·용역의 공급을 시작하는 날이고, 면세사업이 법령 개정으로 과세사업으로 바뀌면 과세 전환일입니다(시행령 제6조).

폐업자. 과세기간은 폐업일이 속하는 과세기간의 개시일부터 폐업일까지입니다(제5조 제3항). 폐업일은 사업장별로 실질적으로 폐업하는 날이고, 분명하지 않으면 폐업신고서 접수일입니다. 합병 소멸법인은 합병법인의 변경등기일·설립등기일, 분할로 폐업하는 경우는 분할변경등기일(분할법인 소멸 시 분할신설법인 설립등기일)입니다(시행령 제7조 제1항). 사업 개시 전에 등록한 자가 등록일부터 6개월이 되는 날까지 공급실적이 없으면, 정당한 사유가 없는 한 그 6개월이 되는 날을 폐업일로 봅니다(시행령 제7조 제3항).

유형 변경. 일반과세자가 간이과세자로 바뀌는 해에는 간이과세 적용 기간이 7월 1일~12월 31일이고, 간이과세자가 일반과세자로 바뀌는 해에는 1월 1일~6월 30일입니다(제5조 제4항). 간이과세자가 간이과세를 포기하면 포기 신고일이 속하는 과세기간 개시일부터 신고일이 속하는 달의 말일까지가 간이과세자의 과세기간, 그 다음 달 1일부터 과세기간 종료일까지가 일반과세자의 과세기간입니다(제5조 제5항).

과세기간 판정을 사례별로 모아 보면 다음과 같습니다.

해산으로 청산 중인 내국법인이나 회생계획인가 결정을 받고 회생절차를 진행 중인 내국법인은, 사업을 실질적으로 폐업하는 날부터 25일 이내에 신고해 승인을 받으면 잔여재산가액 확정일(해산일부터 365일이 되는 날까지 확정되지 않으면 그 365일이 되는 날)을 폐업일로 할 수 있습니다(시행령 제7조 제2항). 청산 중 남은 재산을 처분하는 거래를 폐업 전 거래로 신고할 수 있게 하려는 특례입니다.

사례형 문제에서 사업자 여부를 판정할 때는 다음 순서로 쓰면 빠짐이 없습니다.

1. 공급하는 것이 재화 또는 용역인가(제2조 제1호·제2호).
2. 계속·반복적으로 공급하는 사업 형태를 갖추었는가(사업상).
3. 자기 계산과 책임으로 공급하는가(독립적). 고용관계에 따른 근로 제공은 제외(제12조 제3항).
4. 영리 목적 유무, 사업자등록 유무는 판정 요소가 아님을 한 줄로 밝힌다.
5. 신탁재산 관련 공급이면 수탁자·위탁자 중 누가 납세의무자인지(제3조 제2항·제3항), 위탁매매이면 위탁자·수탁자 중 누구의 공급인지(제10조 제7항)를 추가로 판단한다.
6. 사업자이면 일반과세자·간이과세자 여부를 판정하고(제2조 제4호·제5호), 이어서 과세기간을 정한다.

사업자는 영리 여부와 등록 여부가 아니라 "사업상 독립적 공급"으로 판정하고, 수입자는 사업자가 아니어도 납세의무자이며, 과세기간은 신규는 개시일(개시 전 등록이면 신청일)부터, 폐업은 폐업일까지 자릅니다.